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Normes IAS/IFRS : les latences fiscales

IAS 12

Samedi 11 Décembre 2004. Un article de Michel DE WOLF

Les actifs et passifs de tiers sont parfois porteurs de latences fiscales, en raison de la différence entre leur valeur comptable et leur valeur fiscale. La norme entend, dans la plupart des cas, exprimer ces latences. Comment ?

Source

IAS 12. Les modifications apportées en décembre 2003 à quinze autres normes ont eu quelques effets indirects sur l'IAS 12.

Remarque liminaire

Dans les exemples ci-après, sauf indication contraire, on suppose que le régime fiscal applicable est la loi belge, mais avec un taux d'imposition de 30 %.

Nous privilégions des exemples construits à partir du contexte fiscal belge, de manière à alléger l'exposé mais aussi compte tenu du fait que l'application des normes IAS/IFRS concerne les entreprises belges d'abord en leur qualité de filiales consolidées par des mères étrangères.

Objectif

Les actifs et passifs de tiers sont parfois porteurs de latences fiscales, en raison de la différence entre leur valeur comptable et leur valeur fiscale.

La norme entend, dans la plupart des cas, exprimer ces latences.

Ceci permet dès lors d'assurer une meilleure correspondance entre les produits et les charges relatifs à un exercice, et leurs conséquences fiscales.

Vocabulaire et technique générale

Différence temporelle (temporary difference) = différence entre la valeur comptable (VC - carrying amount) d'un actif ou d'un passif, et sa base fiscale (BF - tax base), c'est-à-dire la valeur de cet élément à des fins fiscales.

 différence temporelle imposable (déductible) : génère des montants imposables (déductibles) dans le futur (au moment du recouvrement de la valeur comptable de l'actif ou du règlement de la valeur comptable du passif).

Base fiscale d'un actif : montant qui sera fiscalement déductible au moment du recouvrement de la valeur comptable de cet actif.

Base fiscale d'un passif : sa valeur comptable, moins tout montant qui sera fiscalement déductible au titre de ce passif au cours d'exercices ultérieurs.

Pour les produits à reporter : valeur comptable, moins tout montant qui ne sera pas imposable au cours des exercices ultérieurs. Cfr réserve occulte (surestimation de passif).

Pour un actif :

VC > BF  différence temporelle imposable

 passif d'impôt différé : (VC - BF) x t

VC < BF  différence temporelle déductible

 actif d'impôt différé : (BF - VC) x t

Pour un passif :

VC > BF  différence temporelle déductible

 actif d'impôt différé : (VC - BF) x t

VC < BF  différence temporelle imposable

 passif d'impôt différé : (BF - VC) x t

ACTIFS PASSIFS

VC > BF passif d'impôt différé actif d'impôt différé

VC < BF actif d'impôt différé passif d'impôt différé

Application aux actifs

Base fiscale d'un actif : montant qui sera fiscalement déductible au moment du recouvrement de la valeur comptable de cet actif.

VC > BF  différence temporelle imposable

 passif d'impôt différé : (VC - BF) x t

VC < BF  différence temporelle déductible

 actif d'impôt différé : (BF - VC) x t

1. Machine de 100 avec amortissement de 30, admis: valeur comptable de 70 et base fiscale de 70. Pas de différence temporelle.

2. Machine de 100 avec amortissement de 30, dont 20 admis: valeur comptable de 70 - base fiscale de 80. Différence temporelle déductible = BF - VC = 80 - 70 = 10  actif d'impôt différé de 3.

En effet, le coût apparent des amortissements déjà pratiqués est, en termes de résultat net à affecter, surestimé de 3, du fait de la non déductibilité, jusqu'ici, de 10. Vu d'une autre manière, la réalisation de la machine à sa valeur comptable (70), engendrerait une perte fiscale (non comptable) de 10, générant à son tour une économie d'impôt de 3.

3. Machine de 100 avec amortissement dans les comptes consolidés de 20, et de 40 dans les comptes annuels (amortissement dégressif) : valeur comptable (en consolidation) de 80 - valeur fiscale de 60. Différence temporelle imposable = VC - BF = 80 - 60 = 20  passif d'impôt différé de 6.

En effet, la réalisation de la machine à sa valeur comptable (80) entraînerait une plus-value fiscale de 20.

4. Stock acquis 100, avec réduction de valeur de 30, dont 10 rejetés fiscalement : cfr 2. Songeons aussi aux créances ayant fait l'objet de réductions de valeur non admises fiscalement.

5. Dividendes à recevoir de 100, dont 5 ont déjà été imposés et 95 sont non imposables : valeur comptable de 100 - base fiscale de 100. Pas de différence temporelle.

6. Terrain obtenu dans le cadre de l'acquisition d'une filiale, dont valeur comptable initiale de 100, mais porté dans les comptes

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